Auszahlung einer Abfindung in mehreren Teilbeträgen

„Steuerbegünstigung bei Auszahlung einer Abfindung in mehreren Teilbeträgen

Mit nicht dokumentierten Beschluss vom 1. 8. 2013 – IX B 46/13 hat der BFH die Revision zu dem Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 24. 1. 2013 – 6 K 2670/10 zugelassen. Das Verfahren wird unter dem Aktenzeichen IX R 28/13 geführt. Im Rechtsstreit geht es um die steuerliche Behandlung zweier Sonderzahlungen, die im Zusammenhang mit der Beendigung ihres Arbeitsverhältnisses gezahlt wurden. Insbesondere ist von Interesse, ob es sich um eine einheitliche Entschädigung i. S. des § 24 Nr. 1 EStG handelt. Da die beiden Beträge jeweils in unterschiedlichen Veranlagungszeiträumen geleistet wurden, ist nämlich letztlich darüber zu befinden, ob auf beide oder hilfsweise zumindest die höhere der streitbefangenen Zahlungen die begünstigend wirkende sog. Fünftelregelung für außerordentliche Einkünfte gem. § 34 EStG angewandt werden kann.

Im vorliegenden Fall hatte die u. a. nichtselbständig tätige Klägerin nach zunächst betriebsbedingter Kündigung durch ihre Arbeitgeberin und später vereinbarter einvernehmlicher Beendigung des Vertragsverhältnisses mit der Entgeltabrechnung für Januar 2007 eine Zahlung in Höhe von 5.970 € erhalten. Diese war verbunden mit der Übereinkunft, dass die Mitarbeiterin für eine gewisse Zeit in eine sog. Transfergesellschaft wechselte. Eine weitere Leistung in Höhe von 41.453 € war der Industriekauffrau dann später bei ihrem Austritt aus der Transfergesellschaft im Jahr 2008 ausgezahlt worden.

Letztlich versagte die Finanzverwaltung für beide Zahlungen die Anwendung der ermäßigten Besteuerung nach § 34 EStG.

Der Kommentar: von Lukas Hilbert, Bad Honnef

Früher standen im Bereich der Abfindungsbesteuerung oftmals Fragen zur ehemaligen Freibetragsregelung nach § 3 Nr. 9 EStG a. F. im Fokus. Da jedoch auch die zugehörigen Übergangsvorschriften nunmehr bereits vor einigen Jahren ausgelaufen sind (vgl. § 52 Abs. 4a EStG), ist dieser vormalige Themenschwerpunkt in der letzten Zeit zunehmend in den Hintergrund getreten. „Erledigt” ist der Gesamtbereich der zutreffenden steuerlichen Behandlung von Abfindungen damit allerdings keineswegs, stehen doch mit Erwägungen rund um mögliche Zuflussgestaltungen und vor allem auch mit Streitigkeiten zur Anwendbarkeit der reduzierten Besteuerung nach § 34 EStG oftmals weitere in hohem Maße praxisrelevante Aspekte in der Diskussion (vgl. auch bereits Lucas, NWB 12/2010 S. 883, 884).

Hinsichtlich des Zuflusses hat der BFH dabei in der Vergangenheit in einer ganzen Reihe von Urteilen zutreffend entschieden, dass Arbeitgeber und Arbeitnehmer vor Eintritt der Fälligkeit steuerwirksam neue und von der ursprünglich vorgesehenen Planung abweichende Vereinbarungen zur Verschiebung der Auszahlung auf einen späteren Zeitpunkt treffen können (vgl. BFH-Urteile vom 11. 11. 2009 – IX R 1/09, BStBl 2010 II S. 746, sowie IX R 12/09 bis IX R 15/09, jeweils nv).

Zur sog. Fünftelregelung des § 34 EStG ist oftmals insbesondere zu klären, ob die als Anwendungsvoraussetzung geforderte „Zusammenballung von Einkünften” gegeben ist (vgl. dazu ausführlich z. B. BFH-Urteil vom 27. 1. 2010 – IX R 31/09, BStBl 2011 II S. 28, m. w. N.) und ob etwaige in verschiedene Kalenderjahre fallende Teilbetragszahlungen einer insgesamt als Einheit zu beurteilenden Entschädigungsleistung die Steuerbegünstigung ausschließen.

Um die Anwendbarkeit der Vorschrift im Fall der Aufteilung der Auszahlung noch bejahen zu können, darf im einen Jahr nur ein geringfügiger Teil zufließen und muss im anderen Veranlagungszeitraum die ganz überwiegende Hauptentschädigungsleistung gezahlt werden.

Es mag dabei in diesem Zusammenhang auf den ersten Blick verwundern, dass der BFH das aktuelle Verfahren zur Revision zugelassen hat, wurde doch in einer früheren Entscheidung des IX. Senats bereits die Einordnung der damaligen Erstinstanz als zutreffend angesehen, nach der Teilleistungen in Höhe von insgesamt 10,2 % der Gesamtsumme als nicht mehr geringfügig und damit schädlich für eine ermäßigte Besteuerung der Hauptentschädigungsleistung eingestuft wurden (vgl. BFH-Beschluss vom 20. 6. 2011 – IX B 59/11JAAAD-88267). Im hiesigen Fall beläuft sich der im Jahr 2007 ausgezahlte Teilbetrag auf rund 12,6 % der insgesamt erhaltenen Leistung.

Auf den zweiten Blick wird jedoch deutlich, dass die notwendige Prüfung des Falls weit vielschichtiger ist. So hatte bspw. der BFH in seinem vorgenannten Beschluss ferner dargelegt, dass grundsätzlich keine starre Prozentgrenze hinsichtlich der Verteilung der Zahlungen angelegt werden kann. Dies ist zutreffend, denn eine solche wäre vom Gesetz nicht getragen. Es ist daher wohl auch nicht davon auszugehen, dass der BFH sich bisher schon auf ein etwaiges „Unsicherheitsintervall” festgelegt habe, dessen untere Grenze beim ebenfalls bereits in einem Urteil aufgegriffenen Wert von ca. 1,3 % läge (vgl. BFH-Urteil vom 25. 8. 2009 – IX R 11/09, BStBl 2011 II S. 27). Zudem kann damit der vom BMF herausgestellten Demarkationslinie von maximal 5 % der Hauptleistung (vgl. BMF-Schreiben vom 17. 1. 2011, BStBl 2011 I S. 39) nur eine Orientierungsfunktion sowie Bindungswirkung letztlich allein für die Verwaltung zukommen.

Die Tarifvorschrift des § 34 EStG soll verhindern, dass es zu einer durch die Progression hervorgerufenen unzutreffenden Besteuerung kommt, die ansonsten entstehen würde, wenn wirtschaftlich als Ertrag mehrerer Veranlagungszeiträume anzusehende Einkünfte in nur einem Jahr zufließen (vgl. z. B. Horn in Herrmann/Heuer/Raupach, § 34 EStG Anm. 1).

Die Norm ist mithin vor allem ein systematisch notwendiges Korrektiv. Allein der Zufluss in nur einem Veranlagungszeitraum ist dabei allerdings kein Tatbestandsmerkmal der Regelung. Abzustellen ist vielmehr darauf, ob beim jeweiligen Steuerpflichtigen im Einzelfall eine entsprechende Ausnahmesituation entstanden ist, die entlang des Grundsatzes der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit eine Abfederung der durch den progressiven Tarif bedingten zusätzlichen und ungerechtfertigten Belastung gebietet (vgl. auch Neubauer-Ickler/Sperandio/Hilbert, BB 8/2012 S. 479, 485).

Selbst wenn man aufgrund von zwei Auszahlungen in unterschiedlichen Veranlagungszeiträumen zum Ergebnis gelangen sollte, dass im konkreten Fall derartige Umstände nicht bestehen, bedarf es jedoch vorgelagert ohnehin auch noch der Prüfung, ob die jeweiligen Sonderzahlungen überhaupt als einheitliche Entschädigung einzustufen sind (vgl. § 34 Abs. 2 Nr. 2 i. V. m. § 24 Nr. 1 EStG). So können etwaige „Entschädigungszusatzleistungen”, die aus Gründen sozialer Fürsorge gewährt werden, ggf. unschädlich für die ermäßigte Besteuerung der Hauptleistung sein (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 14. 4. 2005 – XI R 11/04RAAAB-60881). Diese Position vertritt grundsätzlich auch die Finanzverwaltung (vgl. Rn. 9 und 15 des BMF-Schreibens vom 24. 5. 2004, BStBl 2004 I S. 505, dort zudem mit erläuterndem Beispiel).

Es bleibt abzuwarten, wie der BFH die Situation im hier gegebenen Sachverhalt einschätzen wird und ob das Verfahren neue höchstrichterliche Hinweise zum praktisch oftmals schwer handhabbaren Bereich der Abfindungsbesteuerung zutage fördert.“

Es bleibt also bei der Empfehlung im Vorfeld von Vereinbarungen zur Sicherheit einen Steuerberater zu befragen!

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